Clínica sem internação e o Tema 217 do STJ

Muitas clínicas deixam de avaliar a base reduzida de IRPJ e CSLL porque acreditam que o benefício é só para hospitais com leitos. O Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu o contrário em 2009, no Tema 217 dos recursos repetitivos. Este artigo explica o que o STJ considera serviço hospitalar, o que fica de fora, o que a lei passou a exigir em 2009 e como a Receita Federal trata o tema em outubro de 2026.

Clínica sem internação pode ter a base reduzida de IRPJ e CSLL?

Sim. Clínica sem leitos de internação pode usar a base reduzida, desde que preste serviços de natureza hospitalar e cumpra os requisitos formais da lei. O ponto decisivo é o tipo de serviço prestado, e não o tamanho do imóvel ou a existência de quartos.

No Lucro Presumido, a Receita Federal não tributa o lucro efetivo da clínica. A lei presume que uma parte fixa da receita é lucro. Para serviços em geral, essa presunção é de 32% para o IRPJ e 32% para a CSLL. Para serviços hospitalares, o percentual cai para 8% no IRPJ e 12% na CSLL, conforme os arts. 15 e 20 da Lei nº 9.249/1995.

Esse tratamento é conhecido como equiparação hospitalar: a clínica é tributada, naquela parte da receita, como se fosse um hospital. Para uma visão geral do instituto, veja o artigo equiparação hospitalar para clínicas no IRPJ e na CSLL.

A questão da internação foi resolvida pelo STJ no REsp 1.116.399/BA, julgado pela Primeira Seção em 28/10/2009, sob relatoria do Ministro Benedito Gonçalves. O acórdão foi publicado em 24/02/2010 e transitou em julgado em 03/11/2010. Por ser um recurso repetitivo, a tese deve ser observada pelos demais tribunais do país.

O que o STJ decidiu no Tema 217?

O STJ decidiu que a expressão "serviços hospitalares" deve ser interpretada de forma objetiva, ou seja, pela atividade efetivamente prestada, e não pelas características de quem presta.

A tese fixada no Tema 217 tem três elementos centrais:

• serviços hospitalares são aqueles vinculados às atividades desenvolvidas pelos hospitais;
• esses serviços devem ser voltados diretamente à promoção da saúde;
• eles costumam ser prestados dentro de hospitais, mas não necessariamente.

A tese também traz uma exclusão expressa: as simples consultas médicas, que são atividade típica de consultório, ficam fora do benefício.

Antes de 2009, a Receita Federal exigia, por meio de instruções normativas, que a clínica tivesse estrutura de internação para ter direito à base reduzida. O STJ afastou essa exigência. O raciocínio é que a lei concedeu o benefício em razão da natureza do serviço de assistência à saúde, e uma norma infralegal não poderia acrescentar um requisito que a lei não prevê.

Quais serviços entram e quais ficam de fora?

Entram os procedimentos de diagnóstico, terapia e intervenção que exigem estrutura, equipamentos e equipe semelhantes aos de um hospital. Ficam de fora as consultas simples e as atividades sem ligação direta com a promoção da saúde.

A tabela abaixo resume a leitura do Tema 217, combinada com a redação atual do art. 33 da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017.

A lista da coluna da esquerda não é automática. Cada item depende de a clínica cumprir os requisitos formais tratados nas próximas seções.

O que mudou com a Lei 11.727/2008?

A Lei nº 11.727/2008 manteve a base reduzida, mas passou a exigir dois requisitos formais: a clínica deve ser sociedade empresária e deve atender às normas da Anvisa. A nova redação do art. 15 da Lei nº 9.249/1995 produz efeitos desde 1º de janeiro de 2009, conforme o art. 41, VI, da Lei nº 11.727/2008.

A mesma lei também nomeou expressamente atividades que antes geravam discussão: auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas.

O que é sociedade empresária para esse fim?

Sociedade empresária é a sociedade registrada na Junta Comercial que organiza capital, pessoas e estrutura para prestar o serviço, e não apenas a atuação pessoal dos sócios. Muitas clínicas são registradas como sociedade simples no Cartório de Registro Civil de Pessoas Jurídicas. Nesse caso, a Receita Federal nega a base reduzida. A redação atual da IN RFB nº 1.700/2017 exige que a organização como sociedade empresária exista "de fato e de direito".

O que significa atender às normas da Anvisa?

Pelo § 3º do art. 33 da IN RFB nº 1.700/2017, atender às normas da Anvisa inclui prestar os serviços em ambientes que sigam a RDC Anvisa nº 50/2002, que trata da estrutura física dos estabelecimentos de saúde. A IN determina que a prova seja feita pelo alvará da vigilância sanitária estadual ou municipal, que deve ficar guardado à disposição da fiscalização.

Qual é a posição atual da Receita Federal?

Em outubro de 2026, a norma vigente da Receita Federal sobre o tema é o art. 33 da IN RFB nº 1.700/2017, com a redação dada pela IN RFB nº 2.343/2026, publicada no Diário Oficial da União em 18/09/2026 e em vigor desde a publicação. A própria ementa da IN 2.343/2026 diz que ela foi editada para adequar as regras relativas aos serviços hospitalares.

A IN RFB nº 2.343/2026 trouxe quatro mudanças relevantes para clínicas:

1. Incluiu os serviços de anestesiologia na lista da base reduzida e passou a exigir que a sociedade empresária seja organizada "de fato e de direito".
2. Revogou dois impedimentos dos incisos II e III do § 4º do art. 33: o que afastava a base reduzida dos serviços prestados em ambiente de terceiro e o que afastava o serviço médico ambulatorial com recursos para exames complementares e o atendimento em residência (home care).
3. Manteve a exclusão das sociedades simples e passou a citar também o empresário individual.
4. Incluiu duas novas exclusões: as consultas médicas simples, ainda que feitas dentro de hospitais, e a mera cessão de médicos a hospitais, quando a pessoa jurídica não responde pelo atendimento nem assume os riscos da atividade.

Na prática, a Receita Federal hoje se aproxima mais do Tema 217 do que nas instruções anteriores a 2009. Ainda assim, cada Solução de Consulta e cada fiscalização analisa o caso concreto, o que torna a documentação da clínica decisiva.

E a Lei Complementar 224/2025?

A Lei Complementar nº 224/2025 acrescentou 10% aos percentuais de presunção do Lucro Presumido, mas apenas sobre a parcela da receita bruta anual que exceder R$ 5 milhões. Assim, a presunção de 8% passa a 8,8% nessa parcela excedente. Clínicas abaixo desse limite não são afetadas. A constitucionalidade dessa regra é discutida no Supremo Tribunal Federal (STF), nas ADIs 7.936 e 7.944, ainda sem decisão liminar ou de mérito em outubro de 2026.

Como o Tema 217 se aplica a cada tipo de clínica?

A aplicação do Tema 217 depende dos procedimentos que cada clínica realiza, e não da especialidade escrita no contrato social. Duas clínicas da mesma área podem ter enquadramentos diferentes.

• Clínica de imagem: imagenologia e radiologia estão citadas na lei e na IN. Em regra, ressonância, tomografia, ultrassonografia e raio X entram, desde que os requisitos formais sejam cumpridos.
• Odontologia: para a Receita Federal, os serviços odontológicos em geral ficam nos 32%. A base reduzida vale só para procedimentos de apoio ao diagnóstico e terapia da RDC Anvisa nº 50/2002, como as cirurgias, com receita separada e os demais requisitos cumpridos (Solução de Consulta Cosit nº 268/2024). O STJ vai decidir no Tema repetitivo 1.427 se serviços odontológicos são serviços hospitalares, e os recursos sobre o tema estão suspensos.
• Fisioterapia: a fisioterapia está listada de forma expressa no art. 33 da IN RFB nº 1.700/2017. As sessões terapêuticas tendem a entrar, mas a avaliação inicial isolada pode ser tratada como consulta.
• Oftalmologia: cirurgias (como catarata e refrativa) e exames diagnósticos com equipamentos podem entrar. A consulta oftalmológica de rotina fica de fora.
• Dermatologia: procedimentos cirúrgicos e terapêuticos, como retirada de lesões e biópsias, podem entrar. Procedimentos sem finalidade de promoção da saúde tendem a ficar de fora, pelo critério do Tema 217. Depende dos procedimentos.

Na análise de documentos de clínicas, um ponto recorrente é a falta de separação entre receita de consultas e receita de procedimentos nas notas fiscais. Sem essa separação, fica difícil demonstrar qual parcela da receita corresponde a serviços hospitalares.

Quanto muda no imposto de uma clínica de fisioterapia?

Em uma clínica de fisioterapia com receita de R$ 120 mil por mês e 70% em sessões terapêuticas, a diferença ilustrativa é de cerca de R$ 6.376 por mês em IRPJ e CSLL. O exemplo é meramente ilustrativo e não representa promessa de resultado.

Premissas do exemplo:

• Lucro Presumido, com apuração trimestral do IRPJ e da CSLL.
• Receita mensal de R$ 120.000 (R$ 360.000 por trimestre e R$ 1,44 milhão por ano, abaixo do limite da LC 224/2025).
• 70% da receita (R$ 84.000 por mês) em sessões terapêuticas; 30% (R$ 36.000) em avaliações e outras receitas, tributadas a 32%.
• IRPJ de 15%, com adicional de 10% sobre a base que passar de R$ 60.000 por trimestre. CSLL de 9%.
• Sociedade empresária com alvará sanitário em dia. PIS e Cofins não mudam com a equiparação e não entram na conta.

A diferença é de R$ 19.128 por trimestre, ou R$ 6.376 por mês. Em outro regime, como o Lucro Real, a comparação seria diferente; veja o artigo Lucro Real ou Lucro Presumido.

O que diz a lei?

A regra de base está no art. 15, § 1º, III, "a", da Lei nº 9.249/1995, que fixa a presunção de 32% para serviços em geral e cria a exceção para os serviços hospitalares:

"a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares e de auxílio diagnóstico e terapia, patologia clínica, imagenologia, anatomia patológica e citopatologia, medicina nuclear e análises e patologias clínicas, desde que a prestadora destes serviços seja organizada sob a forma de sociedade empresária e atenda às normas da Agência Nacional de Vigilância Sanitária - Anvisa;" (Lei nº 9.249/1995, art. 15, § 1º, III, "a", redação dada pela Lei nº 11.727/2008)

Para a CSLL, o art. 20 da mesma lei prevê 32% para essas atividades de serviços em geral e 12% para as demais receitas, o que inclui os serviços hospitalares.

Quais são os erros comuns ao aplicar o Tema 217?

Os erros mais comuns são aplicar a base reduzida sobre toda a receita e ignorar os requisitos formais da Lei nº 11.727/2008. Esses erros podem gerar autuação, com cobrança da diferença, multa e juros.

• Aplicar 8% sobre consultas: a base reduzida vale só para a parcela de serviços hospitalares. Consultas simples continuam em 32%.
• Manter a clínica como sociedade simples: sem a forma de sociedade empresária, a Receita Federal nega o benefício.
• Alvará sanitário vencido ou incompatível: o alvará deve cobrir os procedimentos efetivamente realizados.
• Notas fiscais genéricas: sem descrição do procedimento, a separação da receita fica frágil.
• Pedir restituição sem levantamento técnico: o pedido de valores pagos a mais nos últimos cinco anos exige prova de cada requisito em cada período.

Passo a passo para avaliar a clínica

1. Confirmar o regime tributário atual (Lucro Presumido).
2. Verificar a natureza jurídica no contrato social e o registro na Junta Comercial.
3. Conferir o alvará sanitário e sua compatibilidade com a RDC Anvisa nº 50/2002.
4. Listar os procedimentos realizados e classificar cada receita (consulta ou serviço hospitalar).
5. Revisar a descrição das notas fiscais e a escrituração contábil por tipo de receita.
6. Simular o impacto com os números reais e avaliar riscos antes de alterar a apuração.

Conclusão

• O Tema 217 do STJ (REsp 1.116.399/BA) adota critério objetivo: vale a natureza do serviço, e não a estrutura de internação.
• Desde 2009, a Lei nº 11.727/2008 exige sociedade empresária e atendimento às normas da Anvisa; consultas simples ficam de fora.
• Em outubro de 2026, a IN RFB nº 2.343/2026 incluiu a anestesiologia na lista de serviços e revogou dois impedimentos da IN 1.700/2017, mas cada clínica depende dos procedimentos que realiza e da prova documental.

Se a sua clínica realiza procedimentos e está no Lucro Presumido, uma análise individual dos documentos ajuda a identificar se o enquadramento é possível. Saiba mais na página sobre recuperação tributária para clínicas.